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財政部公布「受控外國企業適用辦法」及「實際管理處所適用辦法」草案



立法院在2016712日完成所得稅法第43條之3受控外國企業(CFC)規定及第43條之4實際管理處所(PEM)規定之三讀立法程序,總統於同月27日公告。
CFC規定及PEM規定立法後,為給予營利事業充分時間為必要之商業架構調整,立法委員授權行政院另訂立施行日期。根據行政院表示,CFC規定及PEM規定最快將於2018年方開始施行。
財政部在2016119日公布了「受控外國企業適用辦法」草案及「實際管理處所適用辦法」草案,該二草案業經行政院刊載於同月14日出刊之行政院公報,以便公眾閱覽以及於30日內提出意見。該二草案之部分內容與所得稅法中之CFC規定及PEM規定相同;以下僅針對二草案較所得稅法更進一步之重要規定,摘要說明如下:
一、受控外國企業適用辦法草案之主要內容
() 關於「直接或間接持有股份或資本額合計達50%以上」之要件
1. 受控外國企業適用辦法草案規定,營利事業透過關係企業間接持有在低稅負國家或地區之外國企業,且其持有關係企業股份或資本額超過百分之五十者,以該關係企業持有在低稅負國家或地區之外國企業之比率合併計算;未超過百分之五十者,按關係企業各層持有比率相乘積合併計算。
2. 關係企業直接或間接持有營利事業股份或資本額且每層持有比率超過百分之五十者,應將該等關係企業直接持有在低稅負國家或地區之外國企業之比率及間接持有在低稅負國家或地區之外國企業依前款方式計算之比率合併計算,其持有比率重複計算時,以較高者計入。
() 關於「重大影響力」之要件
所謂具有重大影響力,指營利事業及其關係人對在低稅負國家或地區之外國企業具有控制能力,或在人事、財務、業務經營或管理政策上具有重大影響力之情形。
() 關於「實質營運活動」及「盈餘門檻數額」之豁免條件
依所得稅法第43-3條,關係企業於所在國家或地區有實質營運活動,或當年度盈餘在一定基準以下者,不適用CFC規定。受控外國企業適用辦法草案規定,有實質營運活動,指受控外國企業符合下列條件者:
1.    在設立登記地有固定營業場所,並僱用員工於當地實際經營業務。
2.    當年度股利、利息、權利金、租賃收入、出售資產增益等消極性所得合計數占營業收入淨額及非營業收入總額合計數低於10%,但屬海外分支機構相關收入及所得不納入計算。該受控外國企業以經營銀行及保險為本業取得之利息收入或將其在設立登記地自行研發之無形資產授權取得之權利金收入及出售該無形資產之增益,不納入計算。
此外,受控外國企業適用辦法草案亦規定,關係企業當年度盈餘在一定基準以下,係指同一事業之全部受控外國企業當年度盈餘總計在新臺幣7,000,000元以下。
() 依比例計入營利事業之投資收益
當一外國企業被認為係一營利事業所控制之受控外國企業時,應將該受控外國企業之當年度盈餘,減除限制分配項目及各期虧損後,依該營利事業持有該受控外國企業股份或資本額之比率及持有期間計算,認列投資收益,計入當年度所得額課稅
二、實際管理處所適用辦法草案之主要內容
() 關於「決策者或決策處所在中華民國境內」之要件
所得稅法第43-4條規定,應適用PEM規定之第一個要件為,外國營利事業作成重大經營管理、財務管理及人事管理決策(下稱「重大管理決策」)者為中華民國境內居住之個人或總機構在中華民國境內之營利事業,或作成該等決策之處所在中華民國境內。
實際管理處所適用辦法草案進一步說明,所謂作成重大管理決策者為中華民國境內居住之個人或總機構在中華民國境內之營利事業,包括下列情形:
1.    做成重大管理決策之執行業務股東或董事「半數」以上為中華民國境內居住之個人或由中華民國境內居住之個人或總機構在中華民國境內之營利事業派任或指揮。
2.    作成重大管理決策之董事長或總經理或更高層級之人為中華民國境內居住之個人或總機構在中華民國境內之營利事業。
3.    其他足資證明作成重大管理決策者為中華民國境內居住之個人或總機構在中華民國境內之營利事業之情形。
4.    請注意,所謂總機構在中華民國境內之營利事業,包括外國營利事業適用PEM規定而被認為其總機構在中華民國境內之情形。
此外,「實際管理處所適用辦法」草案亦說明,認定外國營利事業作成重大管理決策者之處所是否在中華民國境內,應考量下列情形:
1.    董事會或其他類似功能之組織舉行會議之地點
2.    董事長或總經理或更高層級之人通常執行活動之地點
3.    實際總機構所在地
4.    執行就經濟及功能觀點重要管理之處所
5.    其他足資證明作成重大管理決策之人通常執行活動之地點
() 關於「在中華民國境內有實際執行主要經營活動」之要件
所得稅法第43-4條規定,應適用PEM規定之第二個要件為,財務報表、會計帳簿紀錄、董事會議事錄或股東會議事錄之製作或儲存處所在中華民國境內。「實際管理處所適用辦法」草案中僅重述此第二個要件。然而,針對應適用PEM規定之第三個要件,亦即在中華民國境內有實際執行主要經營活動,「實際管理處所適用辦法」草案作進一步說明如下:
1.    所謂在中華民國境內有實際執行主要經營活動,係指:(1)外國營利事業未於設立登記地從事主要經營活動,且(2)該外國營利事業主要經營活動之執行在中華民國境內。
2.    外國營利事業主要經營活動之判斷與其關係企業或所投資事業之主要經營活動無關。

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